ביום 31 במאי 2021 נחתמה האמנה למניעת כפל מס בין מדינת ישראל לבין איחוד האמירויות הערביות, במטרה לעודד שיתופי פעולה כלכליים בין שתי המדינות. האמנה צפויה להיכנס לתוקף בתחילת שנת 2022, לאחר שתעבור את תהליכי האשרור הנדרשים בכנסת.
מבחינה פרוצדורלית נחתמת ומאושררת אמנה למניעת כפל מס בהליך הבא: לאחר משא ומתן שמקיימים משרד האוצר ורשות המיסים עם מדינה שעימה מעוניינת ישראל לחתום על אמנת מס, נחתמת האמנה על ידי שרי החוץ של שתי הממשלות. לאחר החתימה מתבצע הליך אשרור משלים – בישראל נשלח נוסח האמנה למזכיר הכנסת כדי להביאו לידיעת חברי הכנסת, ואם אין דרישה מצד חבר כנסת להעלות את נוסח האמנה לדיון במליאה, נשלח נוסח האמנה למזכירות הממשלה לאשרורה. בדין הישראלי בכלל, ובדין המס בפרט (כקבוע בסעיף 196(א) לפקודת מס הכנסה), כאשר יש סתירה בין הוראות אמנה להוראות הדין הפנימי – הוראות האמנה גוברות.
שילוב מעניין זה שבו מאמצת המדינה דין הגובר על דינה הפנימי, שלא במסגרת הליך חקיקה רגיל, יכול להיות הגיוני מקום בו הוראות האמנה המאושררת אינן פוגעות בזכויות יסוד. אך לעתים עשויות הוראות אמנה גם לפגוע בזכויות יסוד, דוגמת זכות הקניין. אפשרות כזו קיימת, לכאורה, במסגרת האמנה למניעת כפל מס בין ישראל לאיחוד האמירויות, המטילה בישראל מס חדש שאינו קיים בדין הישראלי הפנימי.
האמנה עם ממשלת האמירויות מבוססת בעיקרה על אמנת המודל של ה-OECD,[1] ונועדה להסדיר את חבות המס של חברות ותושבי שתי המדינות בעת ניהול עסקים במדינה האחרת. כתוצאה מההבדלים בשיטות המס הנהוגות בשתי המדינות, רלוונטיות הוראות האמנה עם ממשלת האמירויות בעיקר לפרטים ולחברות תושבי האמירויות, המשקיעים ומנהלים פעילות עסקית בישראל.
החל משנת 2003 חלה בישראל שיטת המיסוי הפרסונלי, לפיה חייבים תושבי ישראל במס בישראל על הכנסותיהם מאחד מהמקורות המפורטים בפקודה (בהם הכנסה מעסק, משכורת, דיבידנד, ריבית ושכירות), בין אם הופקו בישראל ובין אם הופקו מחוצה לה, ואילו מי שאינם תושבי ישראל חייבים במס בישראל רק על הכנסותיהם אשר הופקו בישראל מאחד מהמקורות המפורטים בפקודה. בשונה משיטת המס הישראלית נוהגת ממשלת האמירויות בשיטת מס טריטוריאלית, במסגרתה נגבה מס רק מהכנסות שהופקו בשטחי האמירויות. על פי דיני המס הפנימיים של איחוד האמירויות, ככלל אף אין מטילים מס הכנסה או מס רווח הון במדינה, לא על יחידים ולא על חברות, למעט על חברות הגז, הנפט והפטרוכימיה ועל סניפי בנקים זרים.
האמנה עם ממשלת האמירויות כוללת היבטים זהים לאלה שנקבעו באמנות אחרות שעליהן חתומה ישראל, לצד שיעורי ניכוי מס במקור שהותאמו למערכת היחסים הכלכלית הנרקמת בין המדינות ותושביהן. כך למשל, קובעת האמנה שיעורים נמוכים במיוחד של ניכוי מס במקור כאשר אלה מתייחסים להכנסות שהפיקה ממשלת האמירויות בישראל.
אך מנגד, ובאופן מפתיע למדי, נקבע באמנה מס חדש אשר אינו קיים בדין המס הפנימי של ישראל, המכונה באמנה "מס סניף". לפי האמנה תהיה מדינת ישראל רשאית להטיל מס על סניף ישראלי של חברה תושבת האמירויות, באופן דומה לאופן שבו חברה ישראלית ובעל מניותיה באיחוד האמירויות מתחייבים במס בנסיבות דומות.
ככלל מס סניף הוא מס המוטל על סניפים מקומיים של חברות זרות בנוסף למס החברות המשולם על ידן במסגרת פעילותן המקומית, וזאת בדרך כלל במטרה להשוות את מס הדיבידנד המשולם על ידי חברת בת מקומית לחברת האם הזרה. בישראל אין כיום מס סניף, למרות שרשות המסים הביעה דעתה מספר פעמים בעבר כי היא שוקלת להטיל מס כזה על פעילותן של חברות זרות בישראל. במקרה דנן מאפשרת האמנה להטיל בישראל מס סניף בשיעור של עד 5%. בדומה לכך נקבעו באמנה הוראות בנוגע לזכותה של ישראל למסות תושבים של איחוד האמירויות במס רווחי הון, למרות שככלל פוטר הדין הפנימי בישראל תושבי חוץ מתשלום מס רווחי הון.
אמנות למניעת כפל מס נועדו, בראש ובראשונה, למנוע תשלום מסים של נישום לשתי מדינות (דוגמת מדינת תושבותו והמדינה בה מתקיימת פעילותו העסקית). על כן, על אף כניסת האמנה לתוקף מכוח סעיף 196(א) לפקודה ואשרורה על ידי הממשלה והכנסת, קביעת מס חדש ופגיעה בזכות הקניין החוקתית, במסגרת אמנה, מעוררת קושי וחורגת מתכליתן של אמנות כפל מס ושל סעיף 196 לפקודה. אנו סבורים כי ראוי שפגיעה מעין זו לא תיעשה מחוץ להליכי החקיקה והביקורת הרגילים של הכנסת.
משרדנו מעניק ייעוץ לחברות בעלות פעילות בינלאומית, לרבות חברות הפועלות בישראל ובאיחוד האמירויות יחדיו, וכן מעניק ייעוץ בנוגע ליישום אמנות למניעת כפל מס על פעילות עסקית בינלאומית ואחרת.
לפרטים נוספים ולייעוץ ניתן לפנות לעו"ד בועז פינברג ולעו"ד חן כהן ממחלקת המסים במשרדנו.
[1] Model Tax Convention on Income and on Capital 2017.